王文英（新密市培训考试中心河南郑州452370）
中图分类号：F275.2文献标识码：A
摘要：分部报告在我国还是一个新生事物，本文针对存在的问题提出了改进和完善分部报告的一些初步设想，期望对我国分部报告的理论研究和实际应用有所裨益。
关键词：分部财务报告判断标准准侧
分部报告，是指在企业对外提供的财务会计报告中，按照确定的企业内部组成部分(业务分部或地区分部)提供的各个组成部分的有关收入、资产和负债等信息的报告。它的出现，来自两方面力量的相互推动:一是随着世界经济一体化的发展，跨行业、跨地区经营的企业不断增多，投资的多元化，使得评价企业的未来盈利能力变得复杂化。二是信息使用者对合并财务报表的“平均化”信息并不满意，要求披露更详尽的分解信息。
一、我国分部报告研究的创新与发展
分部的划分，世界各国普遍采用的是产业和地区分部标准。我国对分部的划分，原来采用的是行业划分标准，即只要求披露行业分部信息，对地区分部信息的披露未做要求。《企业会计准则第35号—分部报告》对分部的划分充分考虑了国际规定，将分部的划分建立在业务和地区这两项基础之上。其中，业务分部是指企业内可区分的、能够提供单项或一组相关产品或劳务的组成部分。该组成部分承担了不同于其他组成部分的风险和报酬。企业在确定业务分部时，应结合企业内部管理要求，并考虑各单项产品或劳务的性质、生产过程的性质、产品或劳务的客户类型、销售产品或提供劳务的方式、生产产品或提供劳务受法律、行政法规的影响等因素。
（一）将主要报告与次要报告的概念引入准则
我国原有的有关规定中未提及分部报告的披露要区分主要报告形式与次要报告形式。《企业会计准则第35号—分部报告》在确定分部报告的主要报告形式和次要报告形式时，确立原则是:风险和报酬。按照报告分部的风险和报酬不同，划分为主要报告形式和次要报告形式，对前者披露详细的分部信息，后者披露相对简略的分部信息。主要分部报告形式按下列原则确定:
1.风险和报酬主要受企业的产品和劳务差异影响的，披露分部信息的主要形式应当是业务分部，次要形式是地区分部。
2.风险和报酬主要受企业在不同的国家或地区经营活动影响的，披露分部信息的主要形式应当是地区分部，次要形式是业务分部。
3.风险和报酬同时较大地受企业产品和劳务的差异以及经营活动所在国家或地区差异影响的，披露分部信息的主要形式应当是业务分部，次要形式是地区分部。
（二）增加了报告分部的确认标准
我国原有的分部报告规定中对报告分部的确认标准为单一的标准，即“经营涉及到不同行业业务的公司，若其行业收入占主营业务收入10%或以上，应按行业类别披露有关数据”。《企业会计准则第35号—分部报告》中明确了确定报告分部的标准:10%的重要性标准、75%的报告分部标准，并对10%的重要性标准给与了进一步详细说明。
第一，业务分部或地区分部的大部分收入是对外交易收入，且满足下列条件之一的，才应当将其确定为报告分部:该分部的分部收入占所有分部收入合计的百分之十或者以上；该分部的分部利润(亏损)的绝对额，占所有盈利分部利润合计额或者所有亏损分部亏损合计额的绝对额两者中较大者的百分之十或者以上；该分部的分部资产占所有分部资产合计额的百分之十或者以上。
第二，报告分部的对外交易收入合计额占合并总收入或企业总收入的比重未达到百分之七十五的，应当将其他的分部确定为报告分部，直到该比重达到百分之七十五。
二、我国上市公司分部报告披露情况存在的问题
近几年，上市公司已经充分认识到分部信息是财务报告必须披露的重要信息，并且大多数上市公司基本上能按照分部信息披露的制度规定及要求披露，这对于报表使用者更好地理解企业以往的业绩，更好地评估企业的风险和收益，并从整体上对企业做出更有根据的判断提供了有用的会计信息。
2006年2月15日，我国财政部发布的《企业会计准则第35号—分部报告》，对分部报告的适用范围没有做出明确的规定，这不符合高质量会计准则的基本要求。
首先，从理论上来说，会计准则应适用于所有的企业，但具体会计准则的制定还需要考虑包括经济环境、会计目标、会计信息使用人、会计信息质量等各方面的制约因素。
其次，由于我国证券市场的高速发展，上市公司的所有权和经营权极大分离，使得大量的财务报告使用者只能以上市公司披露的信息为其决策的依据，上市公司提供的会计信息资料，在引导投资者选择投资方向时起到重要的作用，并直接影响股价的涨跌。
再次，我国在制定具体会计准则的时候，就强调在尽可能符合我国现实的前提下向国际会计准则靠拢。将分部报告的编制范围明确为上市公司，也体现了国际惯例，有利于我国证券市场向国际化靠拢。
三、完善分部的划分和报告分部的确定
（一）目前，分部的界定以“风险与报酬法”(按照风险和报酬的差异划分企业的分部)和“管理法”(按照企业内部组织结构确定分部)最具代表性，世界各国普遍采用的也是这两种方法。前者是以国际会计准则委员会为代表，其理论依据是企业不同的业务和地区具有不同的风险和报酬，应将风险和报酬相同或相似的业务和地区合并为一个业务分部或地区分部，而将风险和报酬不同的业务和地区分别划分为不同的分部;后者是以美国财务会计准则委员会为代表，是按照企业内部管理当局进行经营决策、分配资源和评价业绩而确定的组织单位为基础来确定经营分部。
首先，企业很难界定各种业务或各个地区的风险和报酬。其次，以这种方式所划分的分部与企业的组织结构相脱节。这使分部的划分掺杂了较多的人为主观因素，表现出较大的随意性。
（二）关于报告分部的确定。总的来说，我国分部报告会计准则在确定报告分部时，较好地借鉴了国际会计准则及美国分部报告会计准则，对报告分部的确定进行了重要性测试，主要的判断标准有:第一，10%的重要性标准;第二，报告分部的75%标准。
第一，10%的判断标准应加以完善。10%的判定标准来自于美国的经验数据，这些数据使当地的准则制定机构在调查本地情况基础上得出的。这一数据是否适用于我国，还有待于进一步的验证，报告分部的确定单纯以数据来论也不太适宜。满足分部收入10%的相对数标准的企业，如果规模大小不同，其绝对数相差甚远，因而缺乏可比性。
第二，关于报告分部的75%标准。为了保证报告分部是对整个企业的实质性部分进行揭示，FASB和IASC都规定了报告分部75%的限制性条件。要求，所有报告分部来自外部客户的营业收入总和应占企业合并营业收入的75%，否则，必须增加报告分部的数量，直至达到该比例。
（三）完善分部收入、分部费用的确认和计量
1.我国《企业会计准则第35号—分部报告》中规定，分部收入是指分部的对外交易收入和对其他分部交易收入。分部间交易的定价基准比较笼统，没有指明哪种定价政策为法律所允许，并适用于哪种情况。在分部报告实务中，出现了正常市价、基础市价、批发价、合同价、协议价、出厂价、计划价等多种标价方式。
2.关于分部费用的确认和计量。“分部费用”虽然在国际上较为通俗，但不符合我国会计习惯，建议修正“分部费用”这一术语。分部报告通常是财务会计报告的一个组成部分，通常作为利润表的附表予以披露。作为利润表附表的分部报表与利润表的格式应具有较好的衔接性，而利润表中项目是按收入、成本和期间费用的方式进行排列的。而分部费用是一个广泛的定义，包括了分部成本在内，笔者认为不妥，因为分部收入是按照分部对外部客户发生的销售成本及分部间销售发生的销售成本，而与分部有关的期间费用应单独列示。在具体会计准则中，将分部经营成本和分部期间费用不加区分而混称为分部费用，是很不规范的。另外，对于分部费用是否包括所得税费用、管理费用等应有一个较明确的说明。
参考文献
[1]徐晟、赵惠芳.《我国上市公司部分报告信息披露问题研究》.《合肥工业大学学报》.2006年.第1期；
[2]闫轶.《中国上市公司分部报告有用性研究》.《首都经济贸易大学》.2005年.第6期；
[3]叶兰婷.《关于上市公司信息披露新旧会计准则的比较研究》.《吉林大学学报》.2007年.第3期。